Амортизационная премия в бухгалтерском учете и налоговом учете

Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Амортизационная премия в бухгалтерском учете и налоговом учете». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.

По причине применения к имуществу амортизационной премии между сведениями налогового и бухгалтерского видов учета будут образовываться расхождения при начислении амортизации. Разница именуется отложенным налоговым обязательством и отражается в бухгалтерском учете через дебетование 68 счета и кредитование счета 77. Постепенно разница между двумя типами учета в отношении амортизации будет уменьшаться и сведется к нулю. Сокращение разницы будет отражаться обратной проводкой – Д77 К68.

Порядок признания амортизационной премии в составе налоговых расходов.

Согласно п. 3 ст. 272 НК РФ амортизационная премия основных признается в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который соответствии с гл. 25 НК РФ приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения.

Отметим одну особенность в отношении определения периода включения в расходы.

Согласно п. 4 ст. 259 НК РФ начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества, в том числе по объектам ОС, права на которые подлежат государственной регистрации, начинается с 1‑го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию (независимо от даты его государственной регистрации).

Что представляет собой амортизационная премия

Такого понятия как “амортизационная премия” не содержится в Налоговом Кодексе России. Однако, данный термин давно прижился в кругу экономистов и бухгалтеров.

Налоговое законодательство предписывает бухгалтерам учитывать основные средства по их первоначальной стоимости. Но со временем имущество дешевеет по причине износа, а потому все объекты принято делить на 10 групп в зависимости от периода их применения. Владельцы фирм вправе учитывать затраты, которые он понес на протяжении налогового или отчетного периода (смотря, какой режим налогообложения он выбрал), в составе расходов на капитальные вложения таких объектов. Однако, существуют определенные пределы:

• до 30% от изначально установленной стоимости для объектов имущества, принадлежащих к 3-7 амортизационным группам;
• до 10%, если речь идет об имуществе 7-10 групп.

Вот как раз эта возможность вычета затрат из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и называется амортизационной премией. Воспользоваться ей разрешено и в случае с затратами на доработку, переоснащение, реконструкцию, достройку, модернизацию ОС.

Существует еще одно условие – придется снизить выручку от продажи этого имущества на размер амортизационной премии, если основное средство планируется передать в другие руки. Если покупатель объекта не является взаимозависимым в отношении продавца, премия не снизит прибыль от реализации и не будет учтена в затратах при вычислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Расчет амортизационной премии

Принятая амортизационная премия может применяться вне зависимости от принятого метода списания стоимости ОС. Она исключается из первоначальной стоимости имущества.

Пример. Приобретенное организацией оборудование в декабре 2015 года имело полную стоимость 1 180 000 рублей (с НДС). Относится к IV группе. Принятая учетная политика субъекта позволяет при вводе дорогостоящего имущества в эксплуатацию использовать амортизационную премию в размере 30% от стоимости. Какова будет сумма ежемесячной амортизации, если срок использования приобретенного ОС равен 6 годам? Метод амортизации ― линейный.

Стоимость приобретения без НДС равно 1 000 000 рублей. Размер амортизационной премии ― 300 000 рублей. Имущество принято к учету в размере 700 000 рублей. Размер ежемесячной амортизации равен 700 000 рублей/ (6 лет *12 месяцев) = 9 722,22 рубля.

Учитывая, что применение амортизационной премии в бухучете невозможно, возникают налогооблагаемые временные разницы, в результате которых появляются отложенные налоговые обязательства. Впоследствии они постепенно погашаются за счет того, что ежемесячное списание в бухучете больше, чем в налоговом.

При этом используются следующие проводки (на основе предыдущего примера):

1. Дт 20 ― Кт 02 (13 888,90 рублей) ― амортизация по бухучету.
2. Дт 68 ― Кт 77 (59 166,67 рублей) ― отложенное налоговое обязательство. Рассчитывается как сумма расходов по налоговом учету (амортизационная премия и амортизация первого месяца в н/у за минусом амортизации в б/у (300 000 +9 722,22-13 888,9)*20% (ставка налога на прибыль) = 295 833,33*20% =59 166,67 рублей).
3. Дт 77 ― Кт 68 (4 166,67 рублей) ― ежемесячно погашается первоначальное отложенное налоговое обязательство.

Таким образом после полного списания стоимости принятого в эксплуатацию имущества отложенное налоговое обязательство будет равно первоначальной амортизационной премии.

Что касается имущества, полученного в виде вклада в УК, применять по нему амортизационную премию нежелательно. Минфин придерживается позиции, что это имущество относится к полученным безвозмездно, затраты по его приобретению не были понесены. Мнение арбитражного суда по этой позиции совпадает. Таким образом при начислении амортизационной премии по таким объектам избежать дополнительных вопросов и претензий со стороны контролирующих органов избежать не удастся.

Была применена премия: как рассчитать и как списать ее сумму

Величина премии определяется просто: как доля от стоимости вводимого в эксплуатацию ОС или как доля затрат на реконструкцию (или иные подобные процессы). Начисляют ее в месяце:

• начала начисления амортизации — для впервые вводимого в эксплуатацию ОС (т. е. в первом месяце, идущем за месяцем ввода);
• изменения стоимости ОС по итогам реконструкции (или иных подобных процессов), т. е. в месяце составления документа, фиксирующего факт завершения работ по реконструкции (письмо Минфина России от 20.08.2014 № 03-03-06/1/41628).

При этом само ОС:

• Относится в предназначенную для него амортизационную группу, но по учетной стоимости, уменьшенной на величину амортизационной премии, — в 1-м случае.
• Остается в той же амортизационной группе (п. 1 ст. 258 НК РФ), но по увеличенной за счет расходов на реконструкцию стоимости, из которой вычитают сумму амортизационной премии, — во 2-м случае. Срок эксплуатации при этом может быть пересмотрен, но только в пределах сроков, действующих для группы, в которую входит ОС. Однако изменить норму амортизации при пересмотре срока нельзя (письмо Минфина России от 11.02.2014 № 03-03-06/1/5446).

Одновременно с начислением амортизационной премии в том же месяце производят начисление обычной плановой амортизации по установленному для нее учетной политикой способу и алгоритму, исчисляя ее от стоимости ОС, уменьшенной на величину премии

Таким образом, в БУ и НУ при использовании амортизационной премии возникают временные разницы в сумме начисляемой амортизации, обусловленные:

• Завышением в НУ в сравнении с БУ общей суммы амортизационных отчислений за счет применения премии, отсутствующей в БУ.
• Расхождением в суммах плановой ежемесячной амортизации, которое будет возникать не только при применении разных способов ее начисления, но даже и при использовании одного и того же линейного способа, т. к. расчет ежемесячных сумм в этом случае будет делаться от разной учетной величины стоимости ОС. Поскольку учетная стоимость в НУ будет меньше, чем в БУ, то и суммы ежемесячно начисляемой линейным способом плановой амортизации в НУ окажутся меньшими, чем в БУ.

Что такое амортизационная премия основных средств

По общему правилу деньги, израсходованные на покупку или создание основного средства (ОС), не списываются на текущие расходы, а включаются в первоначальную стоимость объекта. Но пункт 9 статьи 258 НК РФ разрешает организациям списать часть суммы на затраты (это и есть амортизационная премия), а оставшиеся средства включить в первоначальную стоимость. В результате налог на прибыль текущего периода уменьшается.
Вести налоговый и бухгалтерский учет основных средств по новым правилам

То же самое относится и к расходам на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение, частичную ликвидацию ОС.

ВАЖНО. Амортизационная премия возможна только в налоговом учете (НУ). В бухгалтерском учете она не предусмотрена. Поэтому в БУ затраты на приобретение (сооружение, модернизацию и проч.) объекта в полном объеме идут на формирование стоимости актива.

Нельзя применять аморт премию, если имущество:

• получено безвозмездно (п. 9 ст. 258 НК РФ);
• выявлено при инвентаризации (письмо Минфина от 29.12.09 № 03-03-06/1/829);
• поступило от учредителей в качестве вклада в уставный капитал (письмо Минфина от 19.06.09 № 03-03-06/2/122);
• относится к объектам, по которым был применен инвестиционный вычет (п. 7 ст. 286.1 НК РФ);
• является предметом лизинга и учтено на балансе лизингополучателя (письмо Минфина от 10.03.09 № 03-03-05/34);
• не относится к амортизируемым объектам.

Рассмотрим два примера применения амортизационной премии, что называется, из жизни. Сначала вопрос о лизинге. Минфин России по данному вопросу поясняет, что если имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то оснований для применения амортизационной премии у лизингодателя нет. Другими словами, лизингодатель вправе воспользоваться премией по имуществу, учитываемому на его балансе. При этом оснований для использования амортизационной премии лизиногополучателем в любом случае нет. Кроме того, Минфин отмечает, что согласно пункту 2 статьи 259.3 НК РФ компания в рамках лизинговых сделок вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 3 (письмо Минфина России от 9 декабря 2015 г. № 03-07-11/71838).

Второй пример касается аренды: может ли компания применить амортизационную премию относительно улучшений арендованного ею имущества?

Официальная позиция Минфина заключается в том, что к улучшениям арендованного имущества, которые амортизирует арендатор, правила о применении амортизационной премии не применяются. Такой же точки зрения придерживается УФНС России по г. Москве (письмо Минфина России от 12 октября 2011 г. № 03-03-06/1/663, от 9 февраля 2009 г. № 03-03-06/2/18, письмо УФНС России по г. Москве от 18 июня 2009 г. № 16-15/061721.2).

Однако суды не согласны с контролерами и в своих решениях высказывают мнение о том, что арендатор может применить амортизационную премию на том основании, что глава 25 НК РФ не содержит запрета или ограничений в отношении применения арендатором амортизационной премии к капитальным вложениям в арендованное имущество (Постановление ФАС Московского округа от 3 июня 2014 г. № Ф05-5053/2014 (Определением Верховного суда РФ от 9 сентября 2014 г. № 305-КГ14-1382 отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного суда РФ, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 18 января 2012 г. по делу № А74-956/2011, Постановление ФАС Московского округа от 2 февраля 2011 г. № КА-А40/15635-10).

Поэтому если арендатор, руководствуясь имеющейся судебной практикой, все же решит применить амортизационную премию, он должен быть готов к тому, что, скорее всего, от проверяющих последуют претензии. Если арендатор не готов спорить в суде, то он должен следовать официальной позиции.

Амортизация ОС 2020-2021 в БУ и НУ: сходства и различия

В учетах обоих видов (и БУ, и НУ) стоимость ОС переносится на затраты посредством начисления амортизации. Способы этого начисления и порядок их применения устанавливают:

• для БУ — п. 18, 19 ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н;
• для НУ — п. 1 ст. 259, ст. 259.1, 259.2 НК РФ.

Совпадения в отношении начисления амортизации между БУ и НУ имеют место в следующих моментах:

• включение стоимости ОС в расходы начинают с месяца, идущего за месяцем ввода в эксплуатацию, и прекращают с месяца, наступающего за месяцем погашения всей этой стоимости или месяцем выбытия;
• списание стоимости на протяжении срока полезного использования, как правило, не приостанавливается;
• одинаковы правила применения одного из методов списания стоимости — линейного;
• изменение стоимости ОС происходит при реконструкции (или иных подобных процессах: модернизации, достройке, частичной ликвидации);
• допускается пересмотр срока полезного использования при улучшении технических характеристик ОС вследствие реконструкции (или иных подобных процессов).

По всем остальным позициям либо существуют, либо допускаются расхождения:

• различны перечни ОС, не подлежащих амортизации;
• в разной величине установлен лимит отнесения в состав ОС;
• по-разному может оцениваться первоначальная стоимость ОС;
• возможна разная оценка срока полезного использования;
• не совпадают ни число доступных для применения методов списания стоимости на протяжении срока полезного использования, ни алгоритмы расчета месячной суммы списания при этих методах (кроме линейного);
• по-разному оцениваются возможности применения одного и того же метода к группе ОС, смены метода и использования коэффициентов для нормы амортизации;
• различается подход к учету результатов переоценки;
• в НУ возможно единовременное списание части стоимости ОС.

Подробнее о сопоставлении правил амортизации, действующих в БУ и НУ, читайте в материале «Правила начисления амортизации внеоборотных активов».

Вот эта возможность списать в НУ единовременно часть стоимости в затраты и получила неофициальное название амортизационной премии. В БУ такой возможности нет.

Эту премию отличают такие характеристики (п. 9 ст. 258 НК РФ):

• применимость как к стоимости самих ОС, так и к затратам на их реконструкцию (или иные подобные процессы);
• невозможность применения к НМА и к безвозмездно полученным (в т. ч. как вклад в УК) ОС;
• необходимость признания в месяце начала начисления амортизации или изменения стоимости реконструированного ОС (п. 3 ст. 272 НК РФ);
• ограниченность суммы списания: не больше 10% — для ОС 1–2 и 8–10 групп;
• не больше 30% — для ОС 3–7 групп;

Ошибка: Компания, применяющая ПБУ 18/02, не отражает различие в бухгалтерском и налоговом учете, возникшее из-за применения амортизационной премии.

Комментарий: В том случае, если организации применяет ПБУ 18/02, необходимо отразить в бухгалтерском учете налогооблагаемую временную разницу и отложенное налоговое обязательство в том месяце, в котором была учтена в составе расходов амортизационная премия.

Ошибка: Организация применяет амортизационную премию в отношении имущества, которое было выявлено в ходе проведения инвентаризационных работ.

Комментарий: Имущество, которое было выявлено во время инвентаризации, было получено в счет уплаты доли в уставном капитале, или было передано безвозмездно, относится к категориям основных средств, в отношении которых не применяется амортизационная премия.

Амортизационная премия при приобретении основных средств в 1С: Бухгалтерии 8 ред. 3.0

Опубликовано 03.03.2020 11:27 Автор: Administrator Часто бытует мнение, что невозможность отнести всю стоимость основного средства на расходы компании — это несправедливое правило по отношению к бизнесу. Ведь приобретение основных средств зачастую связано именно с производственной необходимостью. Без них не доставишь товар, не произведёшь продукцию, не установишь 1С для ведения учёта. Но есть такой приятный бонус, как амортизационная премия — это возможность принятия до 30 процентов стоимости ОС к расходам по налоговому учёту уже в следующем месяце после ввода основного средства в эксплуатацию.

Такая возможность утверждена п. 9 ст. 258 НК РФ. Для капитальных вложений, относящихся к третьей – седьмой амортизационным группам, разрешённым размером принятия их стоимости к расходам является 30 процентов, а для всех остальных амортизационных групп – в размере не более 10 процентов.

Амортизация в бухгалтерском учете

Если руководитель организации считает целесообразным ввести в налоговый отчет амортизационную премию, то должен отразить это в приказе об учетной политике предприятия. Ответственность за его применение возлагается на главного бухгалтера. Приложением к приказу должно стать положение об учетной политике. В нем подробно расписывается, в каких размерах и по отношению к какому оборудованию следует применять амортизационную премию.

Учетная политика предприятия должна быть продумана и хорошо рассчитана заранее. Ведь понятие амортизационной премии вводится только в налоговую декларацию. В бухгалтерский отчет его не включают. Поэтому дальнейшие расходы на амортизацию в балансе бухгалтера, в отличие от налоговой декларации, рассчитываются от стоимости оборудования без вычета суммы амортизационной премии. На основе этого различия между отчетами формируются налогооблагаемая временная разница (НВР) и отложенные налоговые обязательства (ОНО), которые придется учесть в следующие отчетные периоды.

Ошибка: Предприятия продает имущество, которое числилось как основное средство, в отношении которого применялась амортизационная премия, и не снизили прибыль от его продажи на размер премии.

Комментарий: Если учетная политика компании предполагает применение амортизационной премии, при продаже имущества, к которому она применялась, выручка должна снижаться на величину премии в обязательном порядке.

Ошибка: Бухгалтер применил амортизационную премию в отношении объектов основных средств, которые были переданы предприятию в дар.

Комментарий: Амортизационную премию закон позволяет применять только в том случае, если имущество было получено по возмездным договорам и обязательствам.

Отдельные ситуации, возникающие по амортизационной премии

Вопросы в отношении амортизационной премии могут возникать в таких, например, случаях:

• Применение арендатором к неотделимым улучшениям ОС, взятого в аренду. Ограничений, распространяющихся на этот вид имущества, НК РФ не содержит. Хотя у налогового органа может быть иное мнение. Если эти улучшения вместе с бывшим в аренде ОС безвозмездно передаются арендодателю, то реализации не происходит, и восстанавливать премию нет необходимости.
• Приобретение бывшего в эксплуатации ОС, к которому предыдущий собственник применял амортизационную премию. Новому собственнику ничто не препятствует
  в возможности также применить аналогичную премию (письмо Минфина России от 15.08.2016 № 03-03-06/1/47688).
• Проведение реконструкции (или иных подобных процессов) для полностью самортизированного ОС. Списание стоимости (переставшей быть нулевой) возобновится по нормам, действовавшим при списании первоначальной стоимости ОС. При этом возможным становится и применение амортизационной премии к затратам на реконструкцию.

Правила начисления амортизации ОС в БУ и НУ таковы, что могут приводить к различиям в результатах этого процесса. Одним из моментов, обусловливающих эти различия, является возможность применения в НУ единовременного списания части стоимости ОС (амортизационной премии), отсутствующая в БУ. НК РФ устанавливает ряд обязательных для использования амортизационной премии правил, позволяя налогоплательщику детализировать часть их самостоятельно. Использование в НУ премии приводит к разницам между БУ и НУ. При определенных условиях сумма премии подлежит восстановлению.

Была применена премия: как рассчитать и как списать ее сумму

Величина премии определяется просто: как доля от стоимости вводимого в эксплуатацию ОС или как доля затрат на реконструкцию (или иные подобные процессы). Начисляют ее в месяце:

• начала начисления амортизации — для впервые вводимого в эксплуатацию ОС (т. е. в первом месяце, идущем за месяцем ввода);
• изменения стоимости ОС по итогам реконструкции (или иных подобных процессов), т. е. в месяце составления документа, фиксирующего факт завершения работ по реконструкции (письмо Минфина России от 20.08.2014 № 03-03-06/1/41628).

При этом само ОС:

• Относится в предназначенную для него амортизационную группу, но по учетной стоимости, уменьшенной на величину амортизационной премии, — в 1-м случае.
• Остается в той же амортизационной группе (п. 1 ст. 258 НК РФ), но по увеличенной за счет расходов на реконструкцию стоимости, из которой вычитают сумму амортизационной премии, — во 2-м случае. Срок эксплуатации при этом может быть пересмотрен, но только в пределах сроков, действующих для группы, в которую входит ОС. Однако изменить норму амортизации при пересмотре срока нельзя (письмо Минфина России от 11.02.2014 № 03-03-06/1/5446).

Одновременно с начислением амортизационной премии в том же месяце производят начисление обычной плановой амортизации по установленному для нее учетной политикой способу и алгоритму, исчисляя ее от стоимости ОС, уменьшенной на величину премии.

О том, по каким правилам будет происходить списание стоимости тех же ОС в БУ, читайте в материале «Способы начисления амортизации в бухгалтерском учете».

Таким образом, в БУ и НУ при использовании амортизационной премии возникают временные разницы в сумме начисляемой амортизации, обусловленные:

• Завышением в НУ в сравнении с БУ общей суммы амортизационных отчислений за счет применения премии, отсутствующей в БУ.
• Расхождением в суммах плановой ежемесячной амортизации, которое будет возникать не только при применении разных способов ее начисления, но даже и при использовании одного и того же линейного способа, т. к. расчет ежемесячных сумм в этом случае будет делаться от разной учетной величины стоимости ОС. Поскольку учетная стоимость в НУ будет меньше, чем в БУ, то и суммы ежемесячно начисляемой линейным способом плановой амортизации в НУ окажутся меньшими, чем в БУ.

Ищем бухгалтерский аналог

Поскольку мы пришли к выводу, что амортизационная премия и амортизационные отчисления — это два самостоя­тельных вида налоговых расходов, для целей квалификации возникающих разниц по ПБУ 18/02 остается определить, присутствует ли в бухгалтерском учете расход, аналогичный амортизационной премии.

Как мы уже отметили выше, амортизационная премия — это включаемая в состав расходов отчетного периода часть расходов на капитальные вложения в основные средства.

Любой расход организации признается таковым в бухгалтерском учете исключительно по правилам ПБУ 10/99 «Расходы организации». Согласно п. 3 этого ПБУ выбытие активов в связи с приобретением основных средств расходами организации не признается.

То есть в отличие от налогового учета в бухгалтерском учете расходы на капитальные вложения не признаются расходами текущего периода ни в какой их части. Налицо наличие постоянной разницы — расхода, учитываемого для целей налогообложения, но не признаваемого в бухгалтерском учете.

Похожие записи:

• ГПХ договор что это и платят ли налоги в 2023 году
• Вступление в наследство. Срок принятия наследства специальные сроки для принятия наследства
• Увольнение иностранца по собственному желанию в 2023 году